Увага!
Починаючи із січня 2016 року в усних роз’ясненнях на гарячій лінії ДФС наполягала, що сторновані в січні 2016 року суми зарплати й відпускних є січневою виплатою з метою нарахування ЄСВ. Тож для них застосовується ставка 22%. Підтверджували цю позицію й листи ДФС від 22.01.2016 р. і від 28.01.2016 р.
Після появи листа ПФУ від 04.02.2016 р. ДФС погодилася, що у випадку, якщо сторновані суми перерахунку зарплати й відпускних у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю, то їх відображають із від’ємним значенням (у т.ч. у реквізит 20 таблиці 6 Форми № Д4) за місяць, за який проводять сторнування. Відтак на ці суми нараховується ЄСВ за ставками, які діяли у 2015 році, а в таблиці 1 Форми № Д4 суми сторнованого утриманого ЄСВ відображають у відповідних рядках розділів 4 і 5 цієї таблиці з від’ємним значенням. Тому лист ДФС від 28.01.2016 р. , який підтверджував раніше висловлену позицію ДФС та в якому вказано, що рядки розділів 4 і 5 таблиці не заповнюються, є некоректним. Відповідні корективи з урахуванням позиції ПФУ внесено до матеріалу.
Доволі поширена ситуація, коли початок листка непрацездатності припав на грудень 2015 року, а працівник надав його для оплати в січні 2016 року. У цьому випадку доводиться сторнувати зарплату за грудень 2015 року та замість неї нараховувати лікарняні. Яку ж ставку ЄСВ застосовувати в цій ситуації?
Ці питання виникають у зв’язку із запровадженням із 1 січня 2016 року Законом України від 24.12.2015 р. ставки нарахування ЄСВ у розмірі 22% і скасуванням ставки для утримання ЄСВ.
ЄСВ обчислюють на підставі бухгалтерських й інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат чи доходу (ч. 2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. (далі ― ), пп. 1 п. 3 р. IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Мінфіну від 20.04.2015 р. (далі ― ).
В описаній ситуації підставою для нарахування лікарняних і, відповідно, сторнування зарплати є надані до бухгалтерії в січні 2016 року листок непрацездатності й додатковий табель обліку робочого часу за грудень 2015 року.
Наголосимо: ЄСВ за минулі періоди нараховують виходячи з розміру єдиного внеску, що діявна день нарахування (обчислення, визначення) зарплати (доходу), на яку згідно із нараховують єдиний внесок (ч. 4 ст. 9 цього , пп. 4 п. 1 р. IV ).
Отже, розмір ЄСВ залежить від того, у якому місяці нарахований дохід, а саме, якщо:
- лікарняні за грудень 2015 року нараховують у січні 2016 року, то незалежно від того, за який місяць проводять нарахування, застосовують ставку нарахування ЄСВ у розмірі 22%;
- сторнують у січні 2016 року зарплату за грудень 2015 року, то застосовують ставки нарахування та утримання ЄСВ, діючі у 2015 році.
Нарахування лікарняних і сторнування зарплати за грудень 2015 року
Нараховані за попередні періоди суми допомоги з тимчасової непрацездатності належать до того місяця, за який вони нараховані (п. 1.3 );Суми перерахунків заробітку, пов'язані з уточненням кількості відпрацьованого часу у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю, відображають шляхом унесення від'ємних значень сум нарахованої зарплати до таблиці 6 із зазначенням у реквізиті 11місяця, за який проведено сторнування (п. 9 р. IV Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Мінфіну від 14.04.2015 р. ).
Якщо сторнують зарплату за 2015 рік у зв'язку з хворобою чи відпусткою, то застосовують ставки ЄСВ, діючі у 2015 році (див. лист ПФУ від 04.02.2015 р. №3647/05-02).
Детальніше про віднесення сторнованих сум зарплати до бази нарахування ЄСВ й відображення їх у звітності ― у матеріалі газети . Незважаючи на те що змінилися ставки нарахування ЄСВ, при обчисленні сум ЄСВ і відображенні у звітності діють поки що ті самі правила.
Ситуація 1
У грудні 2015 року працівнику нарахували зарплату за 23 р.дн. у сумі 9200 грн, а в січні 2016 року він надав лікарняний за період із 28 грудня 2015 року по 5 січня 2016 року. Тож у січні 2016 року була нарахована зарплата за 17 р.дн. ― 8231,58 грн, сторнована зарплата за 4 р.дн. грудня в сумі 1600 грн і нараховано лікарняні за 4 к.дн. грудня в сумі 1200 грн і за 5 к.дн. січня ― 1500 грн. Ставка ЄСВ у грудні 2015 року була 37%, а в січні 2016 року стала 22%.
У грудні 2015 року на зарплату працівника був нарахований ЄСВ: 9200 грн х 37% = 3404 грн і утриманий ЄСВ: 9200 грн х 3,6% = 331,20 грн.
У січні 2016 року, ураховуючи сторновану суму (1600 грн) і нараховані лікарняні, ЄСВ нараховують на:
- січневу зарплату:
8231,58 грн х 22% = 1810,95 грн; - сторновану за грудень зарплату:
-1600 грн х 37% = -592 грн; -1600 грн х 3,6% = - 57,60 грн; - грудневі лікарняні:
1200 грн х 22% = 264 грн - і на січневі лікарняні:
1500 грн х 22% = 330 грн.
Нагадаємо: у схожій ситуації, коли з 01.07.2013 р. на суми декретних починали нараховувати ЄСВ, ДФС дотримувалася такої ж позиції (див. підкатегорію 301.03 системи ). Та й нині в усних роз’ясненнях ДФС погоджується із цим. Аналогічні роз’яснення при запровадженні єдиного внеску на початку 2011 року надавав і ПФУ в листі від 18.02.2011 р. .
Розгляньмо ще одну цікаву ситуацію, коли виникає потреба проводити донарахування ЄСВ за грудень 2015 року з розрахунку мінзарплати.
Донарахування ЄСВ із розрахунку мінзарплати
У 2016 році, як і минулого року, якщо база нарахування єдиного внеску не перевищує розміру мінзарплати, суму ЄСВ розраховують як добуток розміру мінзарплати й ставки ЄСВ (ч. 5 ст. 8).Роз’яснення щодо нарахування ЄСВ із розрахунку мінзарплати в місяцях, у яких були лікарняні, ДФС надавала в листах від 08.09.2015 р. , від 31.03.2015 р. , від 11.03.2015 р. , від 14.02.2015 р. .
Ситуація 2
У грудні 2015 року працівнику нарахували зарплату за 14 р.дн. у сумі 1460,87 грн, а решту 13 к.дн. (із 1 по 13 число) він перебував у відпустці без збереження зарплати. А в січні 2016 року він надав лікарняний за період із 28 грудня 2015 року по 5 січня 2016 року. Тож у січні 2016 року була нарахована зарплата за 17 р.дн. ― 2147,37 грн, сторнована зарплата за 4 р.дн. грудня в сумі 417,39 грн і нараховано лікарняні за 4 к.дн. грудня в сумі 224 грн і за 5 к.дн. січня ― 280 грн. Ставка ЄСВ у грудні 2015 року була 37%, а в січні 2016 року стала 22%.
У грудні 2015 року на зарплату працівника був нарахований ЄСВ: 1460,87 грн х 37% = 540,52 грн і утриманий ЄСВ: 1460,87 грн х 3,6% = 52,59 грн.
У січні 2016 року, ураховуючи сторновану суму зарплати (417,39 грн) і суму нарахованих лікарняних, нарахований ЄСВ на:
- січневу зарплату:
2147,37 грн х 22% = 472,42 грн; - сторновану за грудень зарплату:
-417,39 грн х 37% = -154,43 грн; - 417,39 грн х 3,6% = - 15,03 грн; - грудневі лікарняні:
224 грн х 22% = 49,28 грн; - січневі лікарняні:
280 грн х 22% = 61,60 грн.
1460,87 грн - 417,39 грн + 224 грн = 1267,48 грн.
Тобто в цій ситуації потрібно визначити додаткову базу нарахування ЄСВ за грудень 2015 року з розрахунку мінзарплати:
1378 грн -1267,48 грн = 110,52 грн.
Постає таке запитання: яку ставку ЄСВ застосувати в цьому випадку?
Нормативно це питання не врегульовано, адже так звана сума різниці не є ні зарплатою, ні доходом застрахованої особи й не впливає на страховий стаж. Із цим погоджується й ДФС у листі від 20.07.2015 р. . Тож, вважаємо, що донарахування ЄСВ безпечніше провести з розрахунку грудневої зарплатної ставки: 110,52 грн х 37% = 40,89. Якщо ж позиція ДФС буде лояльною, і вона погодиться, що можна застосовувати ставку 22%, то завжди можна зробити перерахунок, аби зменшити нарахований ЄСВ (без застосування штрафних санкцій).
Водночас за донарахування ЄСВ із розрахунку мінзарплати за минулі періоди загрожують штрафні санкції, на чому наголошує ДФС у листі від 18.06.2015 р. . Детальніше про те, у яких випадках застосовують штрафні санкції, а в яких ― ні, ми розповідали в матеріалі газети .
Отже, незважаючи на те що в січні 2016 року нараховані лікарняні й сторнована зарплата за грудень 2015 року, відповідно до ч. 4 ст. 9 застосовують розміри ЄСВ, які діють на день їх нарахування. А донарахування ЄСВ із розрахунку мінзарплати безпечніше проводити за ставкою, що діяла в місяці, за який проводимо донарахування. Принаймні — доти, доки ДФС не надасть інших роз’яснень.
Світлана ЛІСТРОВА
